ما هو نظام التكاليف
الملائم فى منشات الخدمات؟
تتعدد انظمه المحاسبه تبعا
لاسلوب او طريقه تجميع التكاليف الى
1- نظام تكاليف
الاوامرJob
Costing
فى ظل هذا النظام يتم انتاج منتجات تبعا لمواصفات يحددها العميل
ويكون الاوامر او الدفعات من المنتجات او الخدمات تمثل موضوعات القياس التكاليفى ،
وذلك يعنى لاغراض تحديد تكلفه المنتج او الخدمه يجب تحميل الامر او الدفعه بجميع
التكاليف التى حدثت ويطبق فى حالتين هما:
أ- فى المنشات
التى تقوم بانتاج منتجات مختلفه تبعا لاحتياجات السوق حيث يتم اصدار امر انتاجى
لانتاج دفعه من الانتاج الذى يخضع فى اغلب الاحيان الى ظروف موسميه مثل صناعه
الملابس الجاهزه .
ب- فففى المنشات
التى تقوم بتنفيذ الاوامر والطلبات من العملاء وذلك فى ضوء المواصفات التى يحددها
العميل كما فى صناعه التشيد والبناء
2-نظام
تكاليف المراحلProcess Costing
يطبق فى الوحدات التى تنتج كميات كبيره من
الوحدات المتماثله ومن خلال عمليات مستمره بمعنى يحتاج الى شروط منطقيه للموقف
الذى يمكن ان يطبق فيه
أ-
ان يكون الانتاج من طبيعه الانتاج المستمر ووفقا
لمواصفات نمطيه
ب-
ان يمر الانتاج على مراحل او عمليات متتابعه او غير
متتابعه
3- نظام
تكاليف العملياتOperating cost
فى بعض لمنشات تتوافر على
انتاج دفعات او موديلات من منتج معين تتضمن وحدات متماثله ولكن هناك اختلاف فى
المواصفات الفنيه بين الموديلات او دفعات الانتاج المختلفه بمعنى تحتاج الموديلات
مواد اوليه مختلفه فى حين انها تمر على نفس العمليات التشغيليه وتاخذ نفس القدر من
تكاليف التشكيل ويستخدم نظام تكاليف العمليات فى الصناعات التى يتم فيها تصنيع موديلات عديده للمنتج النمطى
الواحد.
فى
ضوء العرض السابق لانظمة تجميع التكلفة وانواع منشات الخدمات فسيتم الاجابة على سؤال ما
هو نظام تجميع التكلفة الملائم فى منشات الخدمات
ويستخدم نظام تكاليف
الاوامر الانتاجيه بشكل كثيف فى صناعه الخدمات مثل وكالات الاعلان، المستشفيات
وشركات الصيانه والاصلاح و اعمال الاستشارات الهندسيه والقانونيه والمحاسبية...الخ
اما بالنسبه لنظام المراحل من الممكن تطبيقه فى منشات الخدمات التى تقدم
خدمات تحتوى على قدر من التنميط مثل منشات التعليم العالى فاذا قمنا بفحص طبيعة بعض البرامج التعليمية
نجدها تتضمن مراحل زمنية كل منها يحتوى على تشغيل Processing
لفرقة تعليمية معينة فمثلاً البرنامج التعليمى لمنح درجة البكالوريوس فى المحاسبة
( أو فى أى تخصص) يتضمن عدد من السنوات أو الفصول الدراسية وهى عبارة عن مراحل
النشاط وكل مرحلة منها تتسبب فى مصروفات وتكاليف. وعليه فإن التوازى بين حسابات
المراحل فى التكاليف وبين النشاط التعليمى يتضح من الشكل التالى:
 |
شكل يوضح التوازي بين حسابات المراحل في
التكاليف وبين النشاط التعليمي
مما سبق يتضح أنه يمكن النظر إلى نظام التعليم على أنه مراحل
خدمات، بدلاً من مراحل انتاج وفى هذا المفهوم يكون البرنامج التعليمى هو محور
النشاط وهو المسبب للتكلفة وبذلك يؤخذ كمركز تتراكم عليه عناصر التكاليف ويستخدم
فى تحميل هذه العناصر على مخرجات البرنامج وهم الطلاب المشاركون فيه وذلك باستخدام
نظام التكلفة على أساس النشاط أو نظام التكاليف على أساس العمليات فى تخصيص والصاق
تكلفة البرامج التعليمية المتعددة.
على أن هناك بعضاً من أوجه
عدم التشابه أو التوازى بين حسابات تكاليف المراحل الانتاجية وحسابات الخدمات
التعليمية العامة نوجزها فيما يلى:
1- أنه من الصعب
تحديد مخرجات المرحلة مقدماً حيث أن نسبة المخرجات (الطلاب الناجحون) تتأثر بعوامل
فنية واجتماعية وبيئية أخرى. فمثلاً من
الصعب التأكد مقدماً على ضمان نجاح طالب معين أو نسبة معينة من الطلاب، وعليه فمن
الصعب تحديد نسبة مسموح بها من الوحدات غير الجيدة أى الطلبة الذين لا ينتقلون إلى
الفرقة التالية.
2- لا ينطبق
مفهوم الوحدات المعادلة من ناحية التكلفةEquivalent Units حيث أن رسوب طالبين فى نصف
المواد لا يمكن مساواته بنجاح طالب فى جميع المواد حتى من ناحية تكاليف الإعادة
لأن ذلك يتوقف على نوع المواد وتكلفة إعادتها .... إلخ.
3- ليس هناك
مخزون تحت التشغيل آخر المدة (آخر المرحلة) حيث أن الطلاب الذين لم ينتقلوا إلى
المرحلة التالية يمثلون وحدات تحتاج إلى إعادة تشغيل rework بما
يعنى أنهم حصلوا على كافة ما حصلت عليه الوحدات الجيدة (الطلبة الناجحون) من تكلفة
لكنهم يحتاجون إلى تكلفة إضافية لرفع الجودة.
وعليه فإن تكلفة المرحلة (إجمالى نفقات الفرقة الدراسية) لن تحمل بتكاليف إعادة تشغيل الوحدات غير
الجيدة (الطلاب الذين يعيدون البرنامج أو جزء منه).
4- أن كافة
المصروفات أو التكاليف فى المرحلة الدراسية (الفرقة الدراسية) تعتبر تكاليف تحويل Conversion cost وليست فيها تكلفة مواد
وعليه فإن الوحدات المعاد تشغيلها تأخذ نفس التكاليف مرة أخرى. وذلك لأنه باعتبار الكتب الدراسية والمواد
التعليمية هى تكلفة مواد فإنه فى الغالب يتم استخدام كتب ومواد أخرى فى المرحلة
عند إعادتها. (هلال واخرون،2008)
اما بانسبه لنظام العمليات
وهذا النظام من الممكن تطبيقه فى منشات الخدمات التى تقدم خدمات متنوعه وفى نفس
الوقت تحتوى على قدر من التنميط مثل
وشركات النقل والطيران متعدده الدرجات وهنا يتم تحديد احتياجات كل فئه من الركاب
من درجه معينه من العمليات التشغيليه المختلفه عن طريق اعداد مصفوفه احتياجات كل
دفعه من فئه من الركاب من العمليات
المختلفه ويتم استخدام طريقه المراحل للمحاسبه عن تكاليف التشكيل التى تفرزها
العمليات المختلفه
* نظام تخصيص التكلفة فى منشات الخدمات
يتضمن الفكر المحاسبى فى مجال تخصيص التكاليف النظام التقليدى و نظام المحاسبة على أساس
الأنشطة ونظام تكاليف محاسبه استهلاك الموارد ونظام التكاليف على اساس النشاط
الموجه بالوقت ونعرض فيما يلى مفهوم كل
نظام
اولا:النظام التقليدى
يتوافر النظام
المحاسبى التكاليفى على تتبع تدفق عناصر التكاليف وتحليلها من زاويا متعدده
باستخدام اسس تبويب مختلفه وفى ظل هذا النظام كان يتم التتبع
المباشر للتكايف على موضوعات القياس التكاليفى اما بالنسبه للتكاليف غير المباشره
وبالنسبه لعمليه تخصيص
التكاليف الاضافيه فقد حدث بها تطورات كبيره فى عمليه تخصيصها ففى البدايه كان يتم تخصيص التكاليف الاضافيه باستخدام
معدل تحميل واحد على مستوى المنشاه ككل , ثماستخدام اكثر من معدل تحميل اى اننا سوف
نقوم بتقسيم المنشاه الى اقسام , لكن فى هذه المرحله كان يتم تقسيم المستشفى الى
اقسام انتاجيه فقط. ولحساب معدل التحميل يتم فى البدايه تحديد مستوى الطاقه على
مستوى كل قسم من الاقسام ويتم تجميع التكاليف الاضافيه لكل قسم من الاقسام بكل من
الالصاق المباشر واعاده التخصيص على الاقسام الانتاجيه.ثم تقسيم المنشاه الى اقسام انتاجيه واقسام للخدمات
وتقوم أنظمة محاسبة التكاليف التقليدية على فرض مؤداه أن كل عناصر التكاليف غير
المباشرة ترتبط بأسس تعتمد على الحجم عند إجراء عملية التخصيص من خلال تجميع
تكلفة أقسام المراكز الخدمية ثم توزيعها على الأقسام الإنتاجية باستخدام مقاييس استخدام
الخدمة ثم تخصيص التكاليف المتعلقة بخطوط الإنتاج باستخدام مقاييس حجم الإنتاج.
ثانيا:نظام
التكاليف على اساس النشاط
ان استخدام
مدخل الانشطه يقدم لنا منهج جديد فى تخصيص التكاليف سوف يترب عليه تعدد معدلات
التحميل حتى بالنسبه للقسم الواحد. وهذا يمثل اقتراب اكثر من الواقع ومراعاه
لعلاقه السبب بالنتيجه.
, فقد نجد ان التكاليف الاضافيه فى قسم معين تنتمى الى
مسببات تكاليف مختلفه والانشطه فى هذا
النظام تتبع خاصيه الدرجيه حيث تقسم انشطه المنشاه الى اربعه مجموعات رئيسيه
1- انشطه على مستوى الوحده
2- تكاليف مستوى الدفعات
3-
تكاليف مستوى دعم المنتج
تكاليف على مستوى المصنع ككل
ثالثا: التكاليف على اساس النشاط الموجه بالوقت
نتيجه المشاكل التى واجهت تطبيق ABC ادى ذلك المنشات الى تجنب او
استبعاد تطبيق هذا النظام ومن ثم كان لابد من منهج بديل اسهل واقل تكلفه مع
التضحيه قليلا نسبيا بدقه قياس التكلفه.وهناك سؤالين يجب على المنشاه اخذهما فى
الاعتبار قبل تطبيق نموذج التكلفه على اساس النشاط الموجه بالوقت ( Kaplan &Anderson,2007)
1-
ما هو مقدار تكلفه توفير طاقه
الموارد لكل عمليه فى المنشاه؟
2-
ما هو مقدار الوقت المطلوب
لتنفيذ صفقه او معامله او نشاط؟
ويبدا نظام التكاليف على اساس النشاط الموجه
بالوقتTDABC بتحديد الطاقه العمليهPractical
capacity لكل
مورد من الموارد المتوافره (المبانى’ المعدات’ الافراد...) ومن ثم يتم قسمه تكاليف كل مورد على طاقته
العمليه وذلك لحساب تكلفه كل وحده من الطاقه.
Capacity cost
rate=cost of capacity supplied/practical capacity of resources supplied
وفى ظل هذا النظام يتم تخصيص تكاليف الموارد
مباشره على موضوعات القياس التكاليفى من خلال اطار يتطلب مجموعتان من التقديرات
هما
اولا: تحسب تكلفه توفير طاقه
المورد وعلى سبيل المثال قسم او عمليه معالجه اوامر العملاء ’يحسب نموذج TDABC تكلفه كل المواردلهذا
القسم او العمليه ويتم قسمه هذه التكاليف الكليه على الطاقه العمليه للقسم او
العمليه للحصول على معدل تكلفه الطاقه.
ثانيا: استخدام معدل تكلفه
الطاقه فى توجيه او تحميل تكاليف القسم او العمليه على موضوعات القياس التكاليفى
عن طريق تقدير الطلب على طاقه المورد(الوقت نموذجيا).
رابعا: محاسبه
استهلاك الموارد RCA
بجمع المعلومات المستمدة من نظام التكاليف على أساس النشاط مع المعلومات المستمدة من نظام محاسبة التكاليف المستندة إلى الفكر الألماني والذي نتج عن الدمج بينهما مدخل محاسبة استهلاك الموارد الذي يعتبر تطوير لأنظمة محاسبة التكاليف ،ويعتبر من المداخل التي تعتمد على كميات الموارد في تخصيص وتوزيع الموارد
اعتمادا على تجانس التكاليف داخل مجمعات الموارد Quantity
Based Approach
ويعتبر مدخل محاسبة استهلاك الموارد بمثابة الجيل القادم لأنظم ة إدارة التكلفةوذلك بسبب أنه يجمع بين مزايا أنظمة إدارة التكلفة المستندة إلى الفكر الألماني وبين نظام التكاليف على أساس النشاط، وذلك بهدف توفير معلومات مالية وتشغيلية أكثر دقة على مستوى الموارد والتي يحتاجها متخذو القرارات في تحديد الإستراتيجيات الملائمة للمنشأة، ويعتمد بصورة أساسية على الموارد في تخصيص التكاليف على موضوعات القياس التكاليفي وفقاً لعلاقة السبب والنتيجة
ويتسم مدخل محاسبة استهلاك الموارد بمجموعة من السمات والخصائص والتي
يمكن توضيحها فيما يلي:
١ - يعكس الطبيعة الأولية للتكلفة في معدلات التحميل، وذلك باستخدام كميات
الموارد بهدف التعبير عن كافة العلاقات المتداخلة.
٢ - يعكس بدقة في طبيعة التغير في التكلفة عند وقت الاستهلاك.
٣ - ضرورة وجود مجمعات للموارد والتى تأخذ فى الاعتبار الارتباط المباشر بين
حدوث التكاليف والموارد.
٤ - أن هناك بعض الموارد تتواجد لخدمة موارد أخرى.
٥ - يوفر معلومات تفصيلية عن كافة العلاقات التبادلية والمتداخلة بين الموارد
وبعضها البعض.(الدنف 2013)
ةيرى الطالب ان انسب نظام لتخصيص التكاليف ى
منشات الخدمات هو نظام التكاليف على اساس النشاط الموجه بالوقتTDABC ويرجع ذلك الى الاسباب التاليه
1- تعتبر منشات
الخدمات من المنشات كثيفه استخدام العماله وبالتالى يظل استخدام معدلات التكلفه المعتمده على ساعات العمل له اهميه
كبيره، فالتكلفه على اساس النشاط هو نموذج يقوم على معادلات يتم بناؤها فى تكوين
مجموعه الموارد بواسطه مسبب واحد وهو الزمن المطلوب ادائها.
2- يييتميز نظام
التكلفه على اساس النشاط الموجه بالوقت بانه بسيط واقل تعقيدا ويمكن اشتقاق المعلومات المطلوبه لتطبيقه من
خلال الملاحظه وهو ما يتلائم مه منشات الخدمات
3- هذا النظام
يساعد فى حساب الطاقه العاطله
ويعاب على نظام التكاليف على اساس النشاط الموجه بالوقت انه
يستخدم الوقت كمسبب وحيد للتكلفه وهذا قد يكون ملائم لبعض انواع الخدمات وغير
ملائم للاخرى فيتم فيها استخدام نظام التكاليف على اساس النشاط او محاسبه استهلاك
الموارد
قائمه
المراجع:
أولا: المراجع العربية
*سعيد محمود
الهلباوى،1992"تطوير تحليل العلاقه بين التكاليف والخحجم والارباح:نموذج
مقترح"المجله العلميه التجاره والتمويل، كليه التجاره جامعه طنطا، الملحق
الثانى للعدد الثانى.
*سعيد محمود الهلباوى،2005"
دراسات فى محاسبة التكاليف الفعليه مدخل معاصر" كليه التجاره جامعه طنطا غير
منشور.
*تهاني محمود النشار(A)(1996)، "استخدام نظام محاسبه
التكاليف على أساس النشاط في البنوك التجارية في مصر: منهج إجرائي مقترح"، المجلة المصرية
للدراسات التجارية، كليه التجارة، جامعه المنصورة، العدد الثاني، ص105-131.
*تهاني محمود النشار(B)(1996), "قياس ورقابة أداء المنشآت غير
الهادفة للربح: إطار محاسبي مقترح", مجلة كلية التجارة للبحوث
العلمية, المجلة العلمية للتجارة
والتمويل، كلية التجارة، جامعة طنطا، العدد الأول، ص1-44.
*تهاني محمود النشار (2000),
" استخدام
نظام إدارة التكلفة لقياس ورقابة تكاليف
الجودة في منشآت الخدمات: نموذج محاسبي مقترح"، المجلة العلمية للتجارة والتمويل، كلية
التجارة، جامعة طنطا، العدد الثاني، ص1-44.
*تهاني محمود النشار(2004),
"العلاقة
بين هيكل التكاليف الإضافية ومؤشرات عدم ملاءمة نظام التكاليف: إطار مقترح, دراسة تطبيقية", مجلة كلية التجارة للبحوث
العلمية, كلية التجارة – جامعة
الإسكندرية, العدد الأول – المجلد الحادي
والأربعين, مارس, ص283-335.
سعيد محمود الهلباوي, تهاني محمود النشار (2014), "دراسات في محاسبة التكاليف
الفعلية: مدخل معاصر", كليه التجارة، جامعه طنطا، بدون
ناشر.
*سعيد محمود الهلباوي, تهاني محمود النشار(2013), "المحاسبة الإدارية المتقدمة: مدخل إدارة التكلفة ", كليه التجارة، جامعه طنطا، بدون ناشر.
* محمد سالم
الباز،2012،" زياده فعاليه نظام المحاسبه الاداريه من خلال التكامل بين
الاداره الاستراتيجيه للتكلفه ونظام الانتاج المرن" رساله ماجستير غير منشوره
كليه التجاره جامعه القاهره.
* ولاء عادل ممحمد
طه،2010،"المحددات الشرطيه لتطبيق اساليب المحاسبه الاداريه وعلاقتها بالاداء
المالى بالتطبيق على القطاع الصناعى المصرى" رساله ماجستير غير منشوره كليه
التجاره جامعه الزقازيق.
* محمد شحاته
خطاب،2007" مدخل نظريه القيود لاعاده هيكله الطاقه الانتاجيه واثر ذلك على
القرارات الاداريه اطار مقترح" رساله دكتواره غير منشوره كليه التجاره جامعه
طنطا.
*على
السعيد سنون& نصر محمد جعيصة،2004" المحاسبه الحكوميه والقوميه النظريه
والتطبيق" كليه التجاره جمعه طنطا غير منشور.
*هبه السيد ابراهيم
طنطاوى،،2008" تطوير انظمه التكاليف فى المنشات الخدميه باستخدام مدخل اداره
الانشطه دراسه تطبيقيه على المؤسسات العلاجيه" رساله ماجستير غير منشوره كليه
التجاره جامعه طنطا.
*احمد عبدالكريم
عبدالحمن،2000" قياس جودة الخدمة في المنظمات الحكومية
بالتطبيق على الخدمات الصحية
بالمستشفيات الجامعية"
العدد 14 المجلد الاول
*محمد
عمر محمد الدنف،2013" تطوير انظمه التكاليف فى منشات الخدمات باستخدام محاسبه
استهلاك الموارد بهدف ترشيد اداره الموارد دراسه تطبيقيه" رساله ماجستير غير
منشوره كليه التجاره جامعه طنطا.
*سمير رياض
هلال،2006"المحاسبه الاداريه مدخل معاصر" كليه التجاره جامعه طنطا غير
منشور.
*سمير رياض هلال
،2012"دراسات فى المحاسبه الاداريه المتقدمه" المكتبه الاكاديميه،
القاهره، الطبعه الاولى.
*سمير رياض هلال، محمد حسن عبد
المجيد ،صلاح عبد الحفيظ ،محمد يس ، محمد عبد المنعم سراج،محمد سرور،سمر
مجدىالصياد، أسماء عبد المنعم سراج ،2008" تكلفه التعليم الجامعى فى مصر: دراسه ميدانيه على الجامعات الحكوميه" أعدت هذه الدراسة بناء على تكليف من
الأستاذ الدكتور وزير التعليم العالى الذى وفر لها دعما ماليا من خلال برنامج OUDA، غير منشوره
* داؤد
سالم الدباغ ،
٢٠٠٣ "
متطلبات إدارة الجودة وأثرها في إبعاد ومستوى إستراتيجية الإنتاج والعمليات"، رسالة ماجستير في المحاسبة، كلية الإدارة والاقتصاد، جامعة الموصل
* تهاني محمودالنشار ، ٢٠٠٥ "
استخدام أسلوب دورة حياة المنتج في تحسين التكاليف - اطار مقترح "- مجلة كلية التجارة للبحوث العلمية، المجلد ٤٢
، العدد
* نشوان طلال سعد الله ، ٢٠٠٦ "
الدور المحاسبي في بيان تأثير القيود، دراسة لإمكانية تطبيق نظرية القيود في معمل الغزل والنسيج في الموصل، رسالة ماجستير في المحاسبة، كلية الإدارة والاقتصاد، جامعة الموصل.
ثانيا: المراجع الأجنبية
*Blocher, Stout & Gary, Cokins (2010), Cost
Management: Strategic Emphasis, Fifth Edition, McGraw-Hill
Companies.
*EL-Nashar,Tahany,1990
"Toward approach model for developing the accounting measurement of the
socioeconomic objectives of the business firm"PHD in accounting faculty of
commerce,tanta
university
* Smriti Chand,2012" Level of Management: Types of Information that are required at Different Levels of Management
*Cinquini, Lino,. Tenucci,
Andrea,2011"Management Accounting for Service:AResearch Agenda"Capri June,14-17
*Cooper, Robin (1989), "You Need Cost Systems When .?", Harvard
Business Review, January- February, PP.77-82.
*Charles T. Horngren ,(2002)"Cost accounting : A
managerial Emphasis", international edition .
*Hansen, Don R ,Maryanne M.
Mowen,(2008)"Management accounting ", fifth edition.
*Hansen,
Don R & Maryanne, M. Mowen (2005), "Cost Management: Accounting
and Control", Fifth Edition,Mason,
Ohio:Thomson Learning,
South-Western.
*Frederick H. Wu ,(1983)"accounting information systems
theory and practice" , international edition.
*Ramsy, Ralph H. (1994),
"Activity Based Costing For Hospitals", Hospital &Health
Services Administration, Chicago,Vol.39,
No.3, Fall, PP. 385-391.
*Turney, Peter (1991), "Common Cents: The ABC Performance Break
Through: How To Succeed With Activity-Based
Costing, Cost Technology, (Hillsboro, Origin).
*Mokhtar,sarsh 2014," strategic- based responsibility accounting
for perfprmance management:VBM Approach,case study" master in accounting
faculty of commerce,tanta
university
*Drury, C, 2004 “Management and Cost Accounting “, Australia:
Thomson.
* FARID,
DARYUSH and NEJATI, MEHRAN and
MIRFAKHREDINI, HEYDAR.," BALANCED SCORECARD APPLICATION IN
UNIVERSITIES AND HIGHER EDUCATION INSTITUTES: IMPLEMENTATIONGUIDE IN AN IRANIAN
CONTEXT"2008.Available
at: http://www.annalseas.faa.ro/.../BALANCED%20SCORECARD%20.
*Quantitative ModuleLearning Curvewps.prenhall.com/wps/media/objects/2234/.../ModE.pdf
* Hilton, R., Maher, M., & Selto, F., 2002 "Cost
Management ;
strategies for Business Decisions "
Mc-Graw-Hill Higher Education",P.8
*Grsso, Lawrenc , "
Are ABC and RCA Accounting Systems Compatible with Lean Management? " , Management Accounting
Quarterly , Fall 2 0 0 5 , VoL . 7 , No . 1 , Available
From www.proquest.com
*Bhasin,
Sanjay and Burcher, Peter (2006), “Lean Viewed as a Philosophy”, Journal
of Manufacturing Technology Management, pp:56- 72.
* International Federation
of Accountants, “International Management
Accounting
Practice Statement: Management Accounting Concepts”, New York, 1998 .
ردحذفبرنامج محاسبة
برنامج محاسبة
برنامج محاسبة
برنامج حسابات
برنامج حسابات
برنامج حسابات
برنامج محاسبة للمحلات