أثر اعتماد المراجع الخارجى على المراجع الداخلى على اكتشاف ممارسات ادارة عملية المراجعة

أثر اعتماد المراجع الخارجى على المراجع الداخلى على اكتشاف ممارسات ادارة عملية المراجعة

  مقدمة

    ان إفلاس شركة "انرون" للطاقة وغيرها من الشركات الكبيـرة، أظهـر بوضـوح أهمية حوكمة الشركات حتى فى الدول التى كان من المعتاد اعتبارهـا أسـواقاً ماليـة تمتاز بالكفاءة . ودفع هذا مجلس الشيوخ الأمريكى إلىإصدار قانون "­Sarbanes
Oxley" عام ٢٠٠٢، والذى يهدف إلى تحسين جودة حوكمة الشركات ضمان قيام الإدارة بتطبيق إجراءات الرقابة الداخلية اللازمة للتغلب على هذه المخاطر.    لقد أصبحت حوكمة الشركات من الموضوعات الهامة علي كافة المؤسسات والمنظمات الإقليمية والدولية وذلك بعد سلسلة الأزمات المالية المختلفة التي حدثت في الكثير من الشركات وخاصة في الدول المتقدمة ، مثل الانهيارات المالية التي حدثت في عدد من دول شرق آسيا وأمريكا اللاتينية عام 1997م ،وأزمة شركة انرون والتي كانت تعمل في مجال تسويق الكهرباء والغاز الطبيعي في الولايات المتحدة الأمريكية عام  2001م ، وكذلك أزمة شركةWorldcom  الأمريكية للاتصالات عام 2002م .

     وترجع هذه الانهيارات في معظمها إلي الفساد الإداري والمحاسبي بصفة عامة والفساد المالي بصفة خاصة، ويتم ممارسة حوكمة الشركات من خلال أربعة أطراف أساسية تربطها علاقـات تعاونية هى : المراجع الخارجى، لجنة المراجعة، مجلس الإدارة، ووظيفـة المراجعـة الداخلية

 و يجب أن تتكامل وظيفة المراجعة الداخلية مع الأطراف الأخرى المسئولة عن حوكمة الشركات  ولكى تكون وظيفة المراجعة الداخلية أداة قوية لدعم الأطراف الأخرى لحوكمة الشركات، يجب أن تتميز بمستوى ملائم من الجودة. وهذا يعنى أن جودة وظيفة المراجعة الداخلية تؤثر على علاقاتها بأطراف الحوكمة الثلاث الأخرى، ومن ثم تتأثر جودة حوكمة الشركات. ولكى تلعب وظيفة المراجعة الداخلية هذا الدور المحورى، ينبغى أن يتوافر فيها خصائص أو عوامل معينة تؤدى إلى تحسين جودتها، ومن ثم تحسين جودة علاقاتها بالأطراف الأخرى .قد وجدا "1991 ,Kreutzfeldt and Wallace " أنه بناء على آراء المراجعين الخارجيين تزداد ساعات عمل المراجعة الخارجية بمعدل ١٠% فى المتوسط فى حالة عدم اشتراك وظيفة المراجعة الداخلية فى مراجعة القوائم المالية

ومن المتوقع أن يحقق مراقب الحسابات وفورات تكلفة من استخدام المراجع الداخلي كمساعد تتحدد بمقدار انخفاض تكلفة فحص وتقييم واختبار  عمل المراجع الداخلي كمساعد عن تكلفة أداء مراقب الحسابات عن هذا العمل .(هشام الابيارى،2013)

*ادارة عملية المراجعة

 نظرية تكلفة الوكالة له جذور تاريخية تمتد الى  ما ذكرة ادم سميث من ان كل انسان يسعى الى تحقيق منفعتة الذاتية، فالصراع بين الانسان وأخية الانسان نشأ منذ بدء الخليقة فكل انسان يسعى الى تحقيق منفعتة الذاتية حتى خلال سعية لحقيق منفعه عامة ونظم الوكالة يتكون من طرفين الاول يطلق علية الاصيل او الموكل والثانى يطلق علية الوكيل ومن أمثلة ذلك العلاقة بين حملة الاسهم(الاصيل) وادارة الشركة( الوكيل)(زكريا الصادق،1988)وهناك  امور تزيد من الشك بشأن مسعى الادارة لتحقيق الاهداف التى ينشدوها الملال وهمها انفصال الادارة عن الملكية كما فى الشركات المساهمة.وفى نفس الوقت فان أحد اهم افتراضات نظرية تكلفة الوكالة يتمثل فى ان الادارة هى من تتخذ القرار وفى ضوء ان الادارة لديها من المعلومات الداخلية التى ليست متاحة للملاك التى تمكنها من اتخاذ القرارات التى تساهم فى تعظيم منفعة الادارة الذاتية وفى نفس الوقت تتعارض مع مصالح الملاك .  وبالتالى  قد تستخدم الادارة مجموعه من  الطرق والاساليب للتحكم فى الارقام المحاسبية المنشورة فى التقارير المالية  والتى قد تصل الى التحريف الجوهرى  المتعمد ،ولان الهدف الاساسى من المراجعه الخارجية يتمثل فى ابداء الراى حول مدى صدق وعدالة القوائم المالية المنشوره. وفى سبيل القيام بهذا الدور يقوم المراجع بالتخطيط والتنفيذ الجيد لعملية المراجعة والحصول على ادلة الاثبات الكافية لابداء الراى حول مدى صدق وعدالة القوائم المالية . لكن فى نفس الوقت فان ادارة الشركات المسئولة عن اعداد التقارير المالية قد تحاول منع المراجع من اكتشاف الحريفات وممارسات ادارة الارباح مستخدم مجموعات من السياسات يطلق عليها ادارة عملية المراجعه.

 "وتعرف إدارة عملية المراجعة على أنها سياسة تتبناها الإدارة تنطوي على استخدام أساليب معينة خلال عملية المراجعة (مثل سياسة الطُعم  Baiting Tactics) والتي تهدف إلى تشتيت انتباه المراجع لمنعه من اكتشاف ممارسات إدارة الأرباح. وتعرف سياسة الطٌعم Baiting Tactics والتي تتضمن العمل على تشتيت إنتباه المراجع قد تكون الطريقة التي تنجح من خلالها الإدارة في منع المراجع من كشف ممارسات إدارة الأرباح. وتستند سياسة الطٌعم إلى أن الإدارة يكون لديها دوافع لتوجيه المراجع إلى المناطق التي يبدو أنها تحتوي على أخطاء لكنها في حقيقة الأمر خالية من الأخطاء ، أو توجيهه إلى مناطق فعلا تتضمن أخطاء لكن ليس لها تأثير على رقم صافي الأرباح ، وذلك بهدف أن تبعده عن المناطق التي تتضمن إدارة أرباح. عندما تلجأ الإدارة إلى توجيه المراجع نحو المناطق التي يبدو أنها تتضمن أخطاء في حين أنها خالية من الأخطاء تكون دوافعها إلى ذلك أن المراجع قد يستنتج أن المناطق الأخرى خالية من الأخطاء بناءً على فحصة للمناطق التي يبدو أنها تتضمن أخطاء وبفحصها اكتشف أنها لا تتضمن أخطاء. وعلى العكس من ذلك فإن الإدارة قد ترغب في توجيه المراجع إلى مناطق تتضمن أخطاء ليس لها تأثير على رقم صافي الأرباح استناداً إلى أن المراجع سوف يبذل وقتاً ومجهوداً أكبر في هذه المناطق وبالتالي لا يكون لديه الوقت الكافي للبحث عن الأخطاء التي ارتكبتها الإدارة بهدف إدارة الأرباح في المناطق الأخرى".( الرفاعى مبارك، 2011)

وفى دراسة تجريبية قام بها(   Luippold  ., 2009) لمعرفة اثر اتباع الادارة لسياسة الطعم على قدرة المراجع الخارجى على اكتشاف ممارسات ادارة الارباح وقد تم تصميم دراسة 2×2 لاكتشاف الاحتمالات المختلفة لاكتشاف ممارسات ادارة الارباح كما يلى

Diversionary statement توصيات او قوائم مخادعة تعنى ان تجعل الادارة منطقة معينة تبدو انها تتضمن خطر مرتقع ولكنها فى الحقيقة لا تتضمن اخطاء من اجل ابعاد المراجع عن مناطق اخرى تحتوى على اخطاء
لا	نعم
1 لا يوجد ادارة مراجعة لانه تحتوى على توصيات مخادعة فقط	2 نستنتج انها منطقة نظيفة من الاخطاء	لا	Distracting errors أخطاء تصرف الانتباة وتعنى تضمين القوائم المالية اخطاء سهلة الاكتشاف وليس لها تاثير على رقم الربح المنشور
3 اخطاء تصرف الانتباة	4 نستنتج انها منطقة تحتوى على اخطاء تصرف الانتباة وايضا يوجد توصيات مخادعة	نعم

ويمكن بيان ما جاء فى الجدول السابق كما يلى

1-   لا يوجد ادارة لعملية المراجعة من قبل الادارة : حيث اتضح للمراجعين من خلال اجراءات المراجعة التحليلية عدم وجود اى ممارسات لسياسة الطعم

2-   اتضح من خلال اجراءات المراجعه التحليلية خطورة منطقة ما ( الاصول غير المتداولة)لكن اتضح بعد ذلك انها لا تحتوى على اخطاء حقيقية بمعنى اخر تم توجية المراجع الى منطقة تبدو انها تحتوى على اخطاء لكنها فى الحقيقة لا تحتوى على اخطاء

3-   تم ممارساة سياسة الطعم من خلال اخطاء تصرف الانتباة فقد  اتضح للمراجعين من خلال اجراءات المراجعة التحليلية ان هناك اخطاء سهلة الاكتشاف

4-   تم ممارسة سياسة الطعم  من خلال وجود توصيات او قوائم مخادعة وفى نفس الوقت اخطاء تصرف الانتباه وهى قمة ممارسات ادارة عملية المراجعة

"لكن فى نفس الوقت ان تطبيق المراجع   لسياسة الحيطة والحذر ونظرة الشك المهني التي قد يتبناها المراجع ، فإن اكتشاف بعض الأخطاء قد يكون بمثابة إنذار للمراجع للبحث عن أخطاء في مناطق أخرى وبالتالي فإن اكتشاف بعض الأخطاء سوف يجعله يتوسع في الفحص بصرف النظر عن تكلفة عملية المراجعة"( الرفاعى مبارك،2011)

ويرى الباحث ان ممارسة الادارة لسياسة الطعم لة اثر على جوده الاداء المهنى للمراجع حتى وان كان المراجع يمارس نزعه الشك المهنى ويرجع ذلك الى

أ‌-       ان اى مراجع سوف يبذل  وقتا ومجهودا اكبر فى المناطق التى يتم توجية المراجع اليها من قبل الادارة باستخدام سياسة الطعم وبالتالى لا يكون لدية الوقت الكافى للبحث عن الاخطاء التى ارتكبتها الادارة بهدف ادارة الارباح والتحكم فى الارقام المحاسبية المنشورة فى المناطق الاخرى، بمعنى محاولة الادارة استنفاد وقت المراجع فى هذه المناطق وتقليل الوقت المخصص لمناطق اخرى تعلم الادارة انها تتضمن تحريفات جوهرية.

ب‌-  ان  قيام الادارة باتباع سياسة الطعم تؤثر سلبا على اداء الفحص التحليلى وبالتالى تؤثر على تخطيط وتصميم برنامج المراجعة وتوزيع المهام على اعضاء الفريق والاوقات المخصصة لاداء كل خطوه فى البرنامج

ومن هنا يظهر دور المراجع الداخلى فى مساعدة المراجع الخارجى فى اكتشاف ممارسات ادارة عملية المراجعة ، فقد جاء فى معيار المراجعة الدولى 315 ما يلى" على المراجع اقامه اتصالات مع الافراد المناسبين فى وظيفه المراجعه الداخليه فى وقت مبكر من عمليه الارتباط ، والمحافظه على تلك الاتصالات خلال الارتباط يسهل المشاركه الفعاله فى المعلومات ويؤسس ذلك لبيئه يكون فيها المراجع على علم بالامور المهمه التى ترد الى ذهنه بشان وظيفه المراجعه الداخليه، واذا كان من المحتمل ان تؤثر تلك الامور على عمل المراجع ويناقش معيار المراجعه 200 اهميه تخطيط وتنفيذ المراجعه بنزعه الشك المهنى بما فى ذلك اليقظه بشان المعلومات التى تثير الشك فى امكانيه الاعتماد على الوثائق والردود على الاستفسارات المستخدمه كادله مراجعه وبالتالى فان الاتصال بوظيفه المراجعه الداخليه خلال الارتباط قد يوفر فرص للمراجعين الداخليين للفت انتباه المراجع لمثل تلك المعلومات ومن ثم يكون بمقدور المراجع ان ياخذ ذلك فى الحسبان عند التعرف على مخاطر التحريف (ISA,315) وقد يؤثر عمل وظيفة المراجعة الداخليةعلى طبيعة، توقيت، ومدى عمل المراجعة الخارجية السنوية، حيث يؤثر علىالإجراءات التى ينفذها المراجع الخارجى بغرض فهمه لنظام الرقابة الداخلية، إجراءات تقدير المخاطر، وإجراءات جمع أدلة الإثبات اللازمة للاختبارات التفصيلية. وعند  القيام  بمهام المراجعة الخارجية قد يعتمد المراجع الخارجى على أعمال قام بها المراجع الداخلى   أو  قد يطلب المراجع الخارجى من المراجع الداخلى القيام ببعض الاعمال   (  كأن يطلب تقييم نظام الرقابة الداخلية) (   PCAOB,2004 )

لكن السؤال الذي يطرح نفسه هو ، إلى أي مدى يمكن للمراجع الخارجي الاعتماد على أعمال المراجعة الداخلية للمساعدة فى اكتشافات ممارسات ادارة عملية المراجعة ؟. للاجابة على هذا السؤال فقد  جاء فى معيار المراجعه الدولى 315 "  ان اهداف ونطاق وظيفة المراجعة الداخلية وطبيعة مسئولياتها ومكانتها داخل الشركة  بما فى ذلك السلطة الوظيفية والمساءلة  تختلف بشكل كبير وتعتمد على حجم وهيكل المنشاة ومتطلبات الادارة .

-    قد تتضمن مسئوليات وظيفة المراجعه الداخلية أداء الاجراءات وتقويم النتائج بغرض توفير تاكيد للادارة والمكلفين بالحوكمة، يتعلق بتصميم وفعالية ادارة الخطر والرقابة الداخلية واليات الحوكمة  واذا كان الامر كذلك فان وظيفية المراجعة الداخلية قد تلعب دورا مهما فى متابعة المنشاة للرقابة الداخلية على التقرير المالى .

-   ان قيام المراجع بالاستفسار من الافراد المناسبين فى وظيفه المراجعة الداخلية تساعد المراجع فى الحصول على فهم لطبيعة مسؤليات وظيفة المراجعة الداخلية واذا حدد المراجع مسؤليات وظيفة المراجعة الداخلية تتعلق بالتقرير المالى للمنشاة. فيمكنة الحصول على فهم اضافى للانشطة المنفذة او التى ينبغى تنفيذها من وظيفة المراجعة الداخلية من خلال فحص خطة المراجعة الداخلية للفترة ان وجدت ومناقشة تلك الخطة مع الافراد المناسبين داخل الوظيفة.

اذا كانت مسؤليات وظيفة المراجعة الداخلية وأنشطة التاكيد على علاقة بالتقرير المالى للمنشاة قد يكون بمقدور المراجع أيضا استخدام عمل وظيفة المراجعة الداخليةلتعديل  طبيعة أ و توقيت او تخفيض مدى اجراءات المراجعة التى ينبغى على المراجع تنفيذها مباشرة للحصول على ادلة المراجعة ومن المرجح ان يكون بمقدور المراجعين استخدام عمل وظيفة المراجعه الداخلية بالمنشاه عندما يتضح ، على سبيل المثال انهم اعتمدوا على الخبرة من عمليات المراجعه السابقة، او على اجرءات المراجع بشان تقدير المخاطر، وان المنشاة لديها وظيفة مراجعة داخلية وتتوفر الموارد بشكل كافى ومناسب لحجم المنشاة وطبيعه عملياتها، وتوجد علاقة مباشرة بين المكلفين بالحوكمة والتقرير . ISA,315)

والعناصر السابقة تبرز بوضوح  ان المراجعه الداخلية من الممكن ان تكون اداه لمساعدة المراجع الخارجى فى اكتشاف الاخطاء والتحريفات . لكن يتوقف إعتماد المراجع الخارجي على أعمال المراجعة الداخلية يتوقف على تقديره لعدة عوامل أهمها درجة موضوعية المراجعين الداخليين ومقدرتهم المهنية على تنفيذ مهام المراجعة.  بالإضافة إلى ما سبق هناك عوامل أخرى تؤثر في تحديد مدى اعتماد المراجع الخارجي على أعمال المراجعة الداخلية أهمها المستوى المقدر للخطر الملازم لعملية  المراجعة  وكذلك استقلال المراجعة الداخلية التى  ينظر إليه على أنه أهم المتغيرات المؤثرة في جودة خدمات المراجعة الداخلية ويتوقف استقلال المراجعة الداخلية على الوضع التنظيمي لها..(الرفاعى مبارك،2010)

ويمكن ابراز اهم معايير المراجعه الداخلية التى تناولت الاستقلال كما يلى  (IIA,2013 )

1100الاستقلالیةوالموضوعیة
ًیجب أن یكون نشاط التدقیق الداخلي مستقلا، و یجب على المدققین الداخلیین آداء أعّمالهم بموضوعیة.

 التفسیر :
ّالاســتقلالیة هــي التحــرر مــن الشــروط والظــروف التــي تهــدد قــدرة نشــاط التــدقیق الــداخلي أو الــرئیس التنفیــذي للتــدقیق علــى الاضطلاع بمسئولیات التدقیق الداخلي على نحـو غیـر متحیـز. لكـي یتسـنى تحقیـق درجـةالاسـتقلالیةاللازمـة لـلآّداء الفعـال لمسئولیات نشاط التـدقیق الـداخلي یكـون للمسـؤول التنفیـذي للتـدقیق الـداخلي إمكانیـة الوصـول المباشـر وبـدون أي قیـود إلـى الإدارة العلیـــا و المجلـــس، و یمكـــن تحقیـــق ذلـــك مـــن خـــلال ارتبـــاط مـــزدوج. ّویجـــب أن یـــتم ّالـــتحكم فـــي المصـــادر التـــي تهـــددا أم الموضوعیة فهي ّنمط ذهني غیر متحیز بحیث ی ّخول للمدققین الداخلیین آداء مهّمات التدقیق الداخلي على نحو یجعلهم یعتقــدون فــي ســلامة نتــائج و جــودة أعمــالهم دون شــائبة. و تقتضــي ّالموضــوعیة عــدم تبعیــة أحكــام المــدققین الــداخلیین بشــأن
مسائل التـدقیق لآ راء الآخـرین. ّویجـب أن یـتم ّالـتحكم فـي المصـادر التـي تهـدد الموضـوعیة علـى مسـتوى المـدقق الـداخلي منفردا و على مستوى ّمهمات التدقیق  

 1110- الاستقلالیة التنظیمیة
یجب أن یرتبط الرئیس التنفیذي للتدقیق بأعلى مستوى في الهیكل الإداري للمنشأة و ذلك لتمكین نشاط التـدقیق الـداخلي مـن الاضطلاع بمسؤولیاته على أكمل وجه. و یجب على الرئیس التنفیذي للتـدقیق ّأن یقـدم للمجلـس ّعلـى الأقـل سـنویا التأكیـد

التفسیر :
تتحقق الاستقلالیة التنظیمیة فعلیا حین یكون الرئیس التنفیذي للتدقیق مرتبطـا وظیفیـا بـالمجلس. مـن أمثلـة الارتبـاط الـوظیفي بالمجلس قیام هذا الأخیر بما یلي:
- المصادقة على میثاق التدقیق.
- المصادقة على خطّة التدقیق الداخلي المبنیة على المخاطر.
- المصادقة على میز انیة و موارد التدقیق.
- تلقّي التبلیغات و التقاریر من الرئیس التنفیذي للتدقیق بشـأن أداء نشـاط التـدقیق الـداخلي فیمـا هـو بعلاقـة بالخطـة
المعتمدة و أي مسائل أخرى.
- المصادقة على قرار تعیین و عزل المسؤول التنفیذي للتدقیق.
- المصادقة على أجر المسؤول التنفیذي للتدقیق.
- طلـب المعلومــات المناســبة مــن الم َسـّیِرین و الــرئیس التنفیــذي للتــدقیق لتحدیــد مـا إذا كــان النطــاق غیــر ملائــم  

1110.ت. – 1 یجب أن یكـون نشـاط التـدقیق الـداخلي فـي مـأمن مـن أي تـدخل فـي تحدیـد نطـاق التـدقیق و إنجـاز أعماله و إبلاغ النتائج.

1111 – التفاعل المباشر مع المجلس
یجب على المسؤول المباشر على التدقیق الداخلي أن یتواصل ویتفاعل بشكل مباشر مع المجلس.

1120 – الموضوعیة على المستوى الفردي
یجـــب أن یتصـــف المـــدققون الـــداخلیون با ّلحیـــاد و عـــدم الانحیـــاز، وأن یجتنبـــوا كـــل مـــا مـــن شـــأنه أن یجعلهـــم فـــي وضـــعیة تضارب المصالح .

التفسیر :
ّتضــارب المصــالح هــو موقــف معــین یكــون فیــه المــدقق الــداخلي فــي وضــعیة تنــافس بــین المصــالح المهنیــة أو الشخصــیة فــي حــین أنــه و بحكــم طبیعــة عملــه فــي وضــعی ّة تجعلــه محــل ثقــة. و حالــة المنافســة هــذه تجعــل مــن الصــعب أن یقــوم المــدقق الداخلي بواجهبات بشكل عادل و غیر منحازو . یمكن أن یحدث تضارب المصالح حتى لو لم یترتب علیه أي تصرف غیـر أخلاقي أو غیر سلیم. ّإن تضارب المصالح یمكن أن ت ّنجر عنه وضعیة من شأنها تأن ّتسبب في إضعاف الثقة في التدقیق

1130 – التأثیر على الاستقلالیة
إذا حدث ما من شأنه أن یؤثّر في الواقع أو في الظاهر على الاستقلالیة أو الموضوعیّة فإنه یجب الإفصاح عن تفاصیل لذلك ّلأطراف المعنیةعل.ى أن یراعى في نوعیة و طریقة الإفصاح ّدرجة التأثیر على الاستقلالیّة أو الموضوعیة.

التفسیر:
من بین العوامل التي تؤثّّر على الاستقلالیة التنظیمیة ّأو الموضوعیة الفردیة على سبیل الذكر لا الحصر: تضارب في المصالح الشخصیة، و الحد من نطاق عمل التدقیق، و القیود المفروضة التي تمنع من الحصول أو الاطلاع على السجلات و الاتصال بالموظّفین و الدخول إلى مختلف مواقع المنشأة، و القیود المفروضة على الموارد كالتمویل  ،تحدید الأطراف التي یجب الإفصاح لها ّبكل ما من شأنه أن یؤثّّر على الاستقلالیة أو الموضوعیة یكون على ضو ء ما هو منتظر من نشاط التدقیق الداخلي من ناحیة، و على ضوء المسؤولیات المنوطة بعهدة الرئیس التنفیذي للتدقیق تجاه الإدارة

-      سياسات الأفراد بالمنشأة والمتعلقة بتوظيف وترقية أفراد المراجعة الداخلية.

 وبالتالى فى حالة توافر هذه الخصائص فى وظيفة المراجعة الداخلية  فانة من المتوقع ان تكون المراجعة الداخلية قادرة على مساعدة المراجع الخارجى فى اكتشاف  ممارسات سياسة الطعم التى تقوم بها الادارة وذلك فى حالة  اقدام المراجع على اقامه اتصالات مع الافراد المناسبين فى وظيفه المراجعه الداخليه فى وقت مبكر من عمليه الارتباط ، والمحافظه على تلك الاتصالات خلال الارتباط لتسهيل المشاركه الفعاله فى المعلومات وبالتالى فان الاتصال بوظيفه المراجعه الداخليه خلال الارتباط قد يوفر فرص للمراجعين الداخليين للفت انتباه المراجع لمثل تلك المعلومات المتعلقىة بممارسات سياسات الطعم التى تقوم بها الادارة  ومن ثم يكون بمقدور المراجع ان ياخذ ذلك فى الحسبان عند تخطيط  وتصميم برنامج عملية المراجعة وبالتالى يكون لدية الوقت الكافى للبحث فى المناطق الاخرى التى قد تحتوى على تحريفات جوهرية.

 

 لاحظ: هذه الورقه البحثية مجرد اطارا عاما مطروحا للمناقشه والجدل والاضافه والتطوير والتفصيل  وبالتالى قد تتطلب المزيد من البحث والدراسة

 

 

إن مرت الايام ولم تروني فهذه مشاركاتي فـتذكروني ، وان غبت ولم تجدوني أكون وقتها بحاجة للدعاء فادعولي

قائمة المراجع

* الرفاعى ابراهيم مبارك،2011 " تأثير ممارسات العميل لإدارة عملية المراجعة على قدرة المراجع على اكتشاف إدارة الأرباح"دراسة تطبيقية على البيئة السعودية" المجلة العلمية التجارة والتمويل، كلية التجارة ، جامعة طنطا، العدد الثانى ، المجلد الثانى.

* الرفاعي ابراهيم مبارك (2010)، "جودة أنشطة المراجعة الداخلية ودورها في الحد من ممارسات ادارة الأرباح : دراسة تطبيقية علي البيئة السعودية" , المؤتمر الثاني عشر : مهنة المحاسبة في المملكة العربية السعودية و تحديات القرن العشرين .

*هشام فاروق الابياري(2013) " مدي إدراك مراقبي الحسابات لموضوعية المراجعة الداخلية ، وأثرها علي درجة الاعتماد علي المراجعة الداخلية في مراجعة القوائم المالية : دراسة تحليلية وتجريبية" المجلة العلمية التجارة والتمويل، كلية التجارة ، جامعة طنطا، العدد الثالث ، المجلد الثالث.

*International Standards Auditing ( ISA ) 315, Identifying and Assessing the Risks of Material Misstatement through,  Understanding the Entity and Its Environment,2010

*Public  Company  Accounting  Oversight  Board  (PCAOB).  2004.  Auditing Standard No.  2 (AS  2)  ­ An Audit of Internal Control  Over  Financial  Reporting  Performed  in Conjunction  with  An  Audit  of  Financial  Statements. http://www.pcaobus.org

*Institute of Internal Auditors ,IIA,2013" International Standards for the Professional Practice of Internal Auditing (Standards " Available at https://na.theiia.org 

*Luippold., B. L.(2009) " Managing audits to manage earnings: The impact of baiting tactics on an auditor's ability to uncover earnings management errors" Unpublished PhD Dissertation, University of Massachusetts – Amherst.